Взаимосвязь и модели построения оперативного, управленческого и финансового учета
К содержанию номера журнала: Вестник КАСУ №3 - 2010
Автор: Шолпанбаева Каншаим Жусуповна
Место бухгалтерского учета запасов как бизнес - процесса в общей
информационной системе организации можно схематично представить на рисунке
(рисунок 1).
Рассматривая информацию, формируемую в системе
бухгалтерского учета, как конечный продукт данного бизнес-процесса, следует
отметить, что к отдельным видам данной информации применимы определения, как
публичности, так и ограничения в доступе к информации для отдельных групп
пользователей.
В зависимости от содержания формируемой информации,
являющейся исходным продуктом учета запасов, можно применить традиционное
выделение как подсистемы учета - финансового и управленческого учета.
Рис. 1. Бухгалтерский учет запасов в общей
информационной системе
Финансовый учет (financial accountining) можно трактовать как официальную подсистему учета. Его определяют как
учет, осуществляемый в целях обеспечения информацией всех заинтересованных
пользователей и, прежде всего, внешних по отношению к организации. Данная подсистема
учета связана с необходимостью стандартизации.
Финансовый учет в определении Д.Л. Волкова может быть
представлен как определенный бизнес-процесс, а финансовая отчетность
рассматривается как конечный результат данного процесса [22, с. 21].
Управленческий учет как подсистема бухгалтерского
учета, в определении Соколова Я.В., обеспечивает в границах одного предприятия
его управленческий аппарат информацией, используемой для планирования,
управления и контроля его деятельности. Этот процесс включает выявление,
измерение, сбор, анализ, подготовку, интерпретацию, передачу и прием информации,
необходимой управленческому аппарату для выполнения его функций [16, с. 26].
К. Друри также отмечает, что цель управленческого
учета - помощь пользователям внутри организации в принятии лучших решений и
повышение производительности и эффективности существующих операций [24]. Данный
вид учета может быть рассмотрен в контексте конфиденциального информационного
пространства, но при этом часть информации, используемой как исходная в системе
управленческого учета, может быть получена на основе официальных источников,
если управленческий учет интегрирован с финансовым.
Оперативный учет выполняет основную функцию -
обеспечение оперативной информацией, необходимой, как отмечает Кутер М.И., для
текущего управления предприятием и его подразделениями, а также для контроля над
процессами и фактами хозяйственной жизни на отдельных участках производственной
и финансовой деятельности [5, с. 37].
Некоторыми авторами оперативный учет отождествляется с
управленческим учетом. Но более верно, на наш взгляд, рассматривать оперативный
учет в более глубоком контексте, с позиции регулирования и значимости
формируемой информации. Его взаимосвязь с финансовым и управленческим учетом
представлена на рисунке 2.
Рис. 2. Взаимосвязь финансового, управленческого и
оперативного учета
Примечание: Разработан автором на основе источников
16, 22, 25
Информация, сформированная в системе оперативного
учета, может использоваться не только в управленческом учете, но и для
составления финансовых документов [25, с. 30].
Самой главной обобщающей характеристикой оперативного,
финансового и управленческого учета является то, что информация, сформированная
в названных подсистемах, используется для принятия решений на различных уровнях
и по различным сегментам менеджмента, в том числе в управлении запасами.
Сравнительная характеристика финансового и
управленческого учета нашла отражение в трудах многих отечественных и
зарубежных специалистов (К, Друри, Ч.Т. Хорнгрен, Дж. Фостер, Н.А. Адамов, М.А,
Вахрушина и др.). [24, 26, 20, 27] Систематизация проведенных сравнений этих подсистем
применительно к запасам представлена в таблице 1.
Таблица 1 - Сравнительная характеристика
финансового и управленческого учета запасов
Признак сравнения |
Финансовый учет |
Управленческий учет |
1 |
2 |
3 |
Регламентация ведения учета |
МСФО 2 «Запасы»
НСФО №2, раздел 12 «Запасы» |
Внутренняя регламентация |
Цель ведения учета |
Формирование
финансовых отчетов, ориентированных в первую очередь на внешних пользователей.
Основные
финансовые отчеты - бухгалтерский баланс (раздел 1 «Краткосрочные активы»,
показатель «Запасы») и «Отчет о прибылях и убытках (показатель «Себестоимость
реализованной продукции и оказанных услуг», а также прочие статьи расходов). |
Обеспечение
релевантной полезной информацией внутрипроизводственного планирования,
управления и аудита запасов. В большей степени основан на логике и опыте |
Определение момента
достижения цели учета |
Момент
окончания составления финансовой отчетности |
Во
времени цель непрерывна и достигается на короткий миг. |
Ограничения в круге
пользователей. |
Нет |
Ограничения
не только в отношении внешних пользователей, но и определение доступа только
для конкретных центров ответственности |
Привязка ко времени |
Финансовый
учет ретроспективен, то есть формируемые данные о движении запасов носят
исторический характер и недоступны для оперативного управления |
Ориентирован
на будущее. Может включать в себя как информацию об уже произошедших
операциях с запасами, так и прогнозные данные |
Примечание: разработана
автором на основе источников 5, 7, 20, 22, 24, 26, 27 |
Рассматривая особенности информационных потребностей
менеджеров по каждой стадии движения запасов, можно определить следующие
основные задачи учета данных объектов:
- формирование фактической себестоимости запасов;
- своевременное и правильное документальное оформление
операций и
- обеспечение достоверных данных по движению запасов;
- обеспечение контроля над сохранностью запасов в
местах хранения, эксплуатации на всех этапах их движения;
- анализ обоснованности и контроль над соблюдением
применяемых в организации норм запасов, обеспечивающих бесперебойную
деятельность организации;
- оперативное выявление излишних или ненужных запасов
для вовлечения их в оборот, в том числе с возможной продажей;
- проведение анализа эффективности использования
запасов.
Данные задачи могут иметь свою специфику при их
модификации применительно к финансовому, управленческому и оперативному учету.
Так, к примеру, проведение анализа эффективности использования запасов может
базироваться в большей мере на данных управленческого и оперативного учета.
Для целей управления запасами имеет значение
применение не только рассмотренной ранее их классификации, но и то, составляют
ли они материально-вещественную субстанцию производимого продукта или
используются в иных целях.
Общеустановлена детализация хозяйственной деятельности
предприятия по процессам: заготовления, использования (эксплуатации) и продажи
(выбытия). Запасы представлены на каждой из этих стадий и являются особыми
объектами учета (финансового, управленческого и оперативного). При этом для
учета производственных запасов, как отмечает Д.Л. Волков, важны не только
хозяйственные процессы, связанные с их движением, но и такое хозяйственное
состояние, когда ресурсы находятся вне движения, т.е. стадия их хранения [22,
с. 342].
Счета синтетического учета определены в соответствии с
действующим Типовым планом счетов [23].
Для учета запасов предусмотрен раздел «Запасы»,
включающий следующие синтетические счета:
-
1310 Сырье и материалы
-
1320 Готовая продукция
-
1330 Товары
-
1340 Незавершенное производство
-
1350 Прочие запасы
-
1360 Резерв по списанию запасов
Особое внимание заслуживает счет 1360 «Резерв по
списанию запасов», предназначение которого - обобщение информации о резервах
под отклонение учетной стоимости запасов от рыночной стоимости. Этот счет может
быть применим не только к запасам, предназначенным для использования в
производстве, но и для иных целей (например, для запасов, находящихся на стадии
складирования). На счете возможно обобщение информации и о других средствах в
обороте при признании снижения их стоимости (незавершенного производства,
готовой продукции и т.п.).
Аналитический учет по счетам учета запасов
производственной организации представлен в таблице 2.
Таблица 2 - Аналитический учет по
счетам учета запасов производственной организации
Код
счета |
Наименования |
Разрез
аналитического учета |
Для целей
финансового учета |
Для целей
управленческого учета |
1 |
2 |
3 |
4 |
1310 |
Материалы |
По местам хранения
материалов и отдельным их наименованиям (видам, сортам, размерам и т.д.) |
По особым условиям хранения,
по роли в процессе производства, по способу включения в производственные
затраты, по центрам ответственности по страховому, нормальному и излишнему
запасу. |
1360 |
Резервы под снижение стоимости запасов |
По каждому резерву |
Резервы под обесценение реальное
и прогнозное. |
1300 |
Заготовление и приобретение запасов |
По группам поступающих запасов. Как правило, остатка не имеет,
за исключением наличия запасов в пути. |
По группам, целевому назначению,
центрам ответственности |
|
Отклонение в
стоимости запасов |
По группам запасов с
приблизительно одинаковым уровнем отклонений для последующего распределения
по направлениям расхода запасов. |
По группам, целевому назначению, центрам
ответственности. При несущественности величины отклонений допустимо прямое
списание отклонений без проведения распределения. |
1320 |
Готовая продукция |
По местам хранения и
отдельным видам готовой продукции. |
По местам хранения, видам продукции,
целевому использованию, центрам ответственности, по уровням запасов (страховому,
нормальному и излишнему). |
1330 |
Товары |
По местам нахождения и
отдельным видам отгруженной продукции. |
По местам нахождения, по видам, по
покупателям и договорам, по срокам и условиям оплаты. |
Примечание: разработана автором на
основе изучения практики учета |
В настоящее время управленческий учет в
Казахстане интегрирован с финансовым
учетом, так как в Типовом плане счетов, вступившем в силу с 01 января 2008
года, предусмотрены счета для учёта производственных затрат и результатов деятельности,
являющихся объектами учета применительно к обеим подсистемам. Поэтому можно
модернизировать существующую в РК систему учета применительно к деятельности
отдельных организаций и предприятий таким образом, чтобы она могла решать
задачи и управленческого учёта.
Большое значение имеет не только
организация синтетического учета, но и выбор аналитических разрезов по счетам
учета запасов. При интеграции учетных подсистем (финансового и управленческого
учета) можно рассмотреть задачи аналитического учета в контексте специфики
информационных потребностей.
На основе международных стандартов бухгалтерского
учета выбирается метод определения товарных запасов. Р. Энтони и Дж. Рис
предлагают рассматривать эту проблему с двух сторон: используя метод
непрерывной инвентаризации и метод периодической инвентаризации [28].
Таблица 3 - Сравнительная характеристика
непрерывной и периодической системы учета запасов
Признак сравнения |
Непрерывная система учета |
Периодическая система учета |
Отражение наличия
запасов |
Постоянно в течении отчетного периода в количественной и
стоимостной оценках в момент проведения операций. |
Наличие запасов в количественной оценке отражается периодически
(в конце периода). |
Отражение операций по движению запасов в течении отчетного
периода |
По счетам учетa запасов (балансовым
счетам). |
По временным счетам, открываемым специально для этих целей
(закуп, транспортные расходы, возврат поставщику и т.п.) и закрываемых на конец
каждого периода. |
Основание для признания остатка запасов по счетам учета запасов
на конец периода |
По данным учетной системы (книжные данные), возможно
подтверждение данных инвентаризацией. |
По данным инвентаризации (формирование показателя в натуральном
выражении). |
Порядок стоимостной оценки остатка и расхода запасов |
Определяется автоматически на основе постоянных бухгалтерских
записей и зависимости от
выбранного метода оценки по учетной политике. |
Стоимостная оценка производится только в конце периода в
соответствии с используемым методом оценки. Оценка выбывших запасов
осуществляется расчетным путем с закрытием начального остатка запасов и всех
временных счетов по учету движения запасов. |
Примечание: разработана автором на
основе источника 28 |
В целом, при отказе от
интеграции учета возможно применение в управленческом учете запасов таких
способов учета, которые неприемлемы в финансовом учете для формирования
финансовой отчетности, но имеют большую ценность для принятия управленческих
решений.
ЛИТЕРАТУРА
1. Тайгашинова К.Т. Управленческий учет логистических
издержек. (Управление товарно-материальными запасами). Часть 1: Учебное
пособие. - Алматы: «Экономика», 2006. – 208 с.
2. Тулешова Г. К. Учет и отчетность в соответствии с международными
стандартами. Часть 1, 2 - Алматы: «Бизнес-информация», 2005.– 526 с.
3. Назарова В.Л. и др. Управленческий
учет: Учебник – Алматы: «Экономика», 2004. – 308 с.
4. Дюсембаев К. Ш., Сатенов Б.И. Директ-костинг:
теория, методология и практика. – Алматы: Экономика, 2002.- 189 с.
5. Приказ Министерства финансов РК № 217 от 21.06.2007 г. Об утверждении Национального
стандарта финансовой отчетности № 2
6. Гуляев
Н.С., Ветрова Л.Н. Основные модели бухгалтерского учета и анализа в зарубежных
странах: Учебное пособие. — М.: «КНОРУС», 2004. - 144 с.
7.
Международные стандарты финансовой отчетности. – Алматы: «БИКО», 2008. - 512 с.
8.
Савенков Д. Л. Практика внедрения «бережливого производства» на промышленных
предприятиях машиностроительного комплекса России. - М.: «Финансы и статистика»,
2006. - 224 с.
9.
Иллюстрированный глоссарий по «бережливому производству»/ под ред. Ч. Марчвински
и Дж.Шука: Пер с англ. - М., 2005. - 123 с.
10.
Иванов И.Н. Менеджмент корпорации. — М., 2004. - 386 с.
11. Лукша
П. Как сократить издержки // Журнал «Генеральный директор» - 2006. - № 6,. С.5
12. Дэвид
Александер, Анне Бриттон, Энн Иориссен. Международные стандарты финансовой
отчетности: от теории к практике/ Пер. с англ. В.И. Бабкин, Т.В. Седова. - М.,
2005. - 768 с.
13.
Международные стандарты финансовой отчетности: Учебное пособие. /Под ред. И.А. Смирновой.
— М.: «Финансы и статистика», 2005. - 672 с.
14.
Ефимова О.В. и Мельник М.В. Анализ финансовой отчетности. - М.: Омега-Л, 2007.
- 451 с.
15.
Соуснаскане О.И. Как перевести российскую отчетность в международный стандарт. -
М., 2005. – 192 с.
16. Соколов
Я. В. и др. Бухгалтерский учет в зарубежных странах. - М., 2005. – 664 с.
17.
Качалин В. В. Финансовый учет и отчетность в соответствии со стандартами GAAP. - М., 2005. – 400 с.
18.
Соловьева О.В. Международная практика учета и отчетности. - М., 2004.
19.
Грюнинг Хван. Международные стандарты финансовой отчетности. Практическое
руководство. – М., 2006.
20.
Адамов Н.А., Чернышев В.Е. Организация управленческого учета в строительстве. -
СПб.: «Питер», 2006. - 192 с.
21.
Ефимова О.В. Финансовый анализ. – М.: «Бухгалтерский учет», 2002. - 528 с.
22.
Волков Д.Л. Основы финансового учета. - СПб., 2005. – 120 с.
23. Приказ МФ РК от 23.05.2007 г. № 185. Об утверждении
типового плана счетов бухгалтерского учета. ББ, №30, июль 2007 .- 49 с.
24. Друри
К. Введение в управленческий и производственный учет. - М., 1998.
25. Кутер
М. И. Теория бухгалтерского учета. – М.: «Финансы и статистика», 2002. - 640 с.
26.
Хонгрен Ч.Т., Фостер Дж. Бухгалтерский учет: управленческий аспект: пер. с
англ. / под ред. Я.В. Соколова. – М., 1995. - 416 с.
27. Вахрушина М.А. Бухгалтерский управленческий
учет. – М., 2002. - 528 с.
28. Энтони Р., Рис Дж. Учет: ситуации
и примеры. - М., 2006. - 560 с.
29. Качалин В.В. Финансовый учет и отчетность
в соответствии со стандартам GAAP. – М., 2005. - 400 с.
30. КСБУ 7 «Учет товарно-материальных
запасов», сборник казахстанских стандартов бухгалтерского учета. - Алматы,
2002. – 450 с.
К содержанию номера журнала: Вестник КАСУ №3 - 2010
|